Liegt die tatsächliche Miete deutlich unter der ortsüblichen Miete, darf nur der Teil der Aufwendungen als Werbungskosten abgezogen werden, der der reduzierten Miete entspricht. Die Grenze für eine generelle Aufteilung der Wohnraumüberlassung in einen entgeltlich und in einen unentgeltlich vermieteten Teil wurde ab 2021 auf 50% der ortsüblichen Miete herabgesetzt (§ 21 Abs. 2 Satz 1 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2020).
Beträgt die Miete 50% und mehr, jedoch weniger als 66% der ortsüblichen Miete, ist ab 2021 zu prüfen, ob ein Totalüberschuss anzunehmen ist. Bei einer positiven Totalüberschussprognose ist die Absicht Einkünfte zu erzielen, zu unterstellen, sodass die Werbungskosten voll abziehbar sind. Bei einem negativen Ergebnis ist nur der entgeltlich vermietete Teil zugrunde zu legen, sodass die Werbungskosten nur anteilig abgezogen werden können. Ergebnis: Die Absicht, einen Totalüberschuss zu erzielen, wird zwischen 50% und 66% der ortsüblichen Miete geprüft und ab 66% wie bisher gesetzlich unterstellt.
Ermittlung der Vergleichsmiete: Bei dem Vergleich der tatsächlichen mit der ortsüblichen Miete kommt es nach dem Urteil des Sächsischen Finanzgerichts allein auf das Verhältnis der ortsüblichen zur vereinbarten Miete an. Dabei sind auch die umlagefähigen Betriebskosten einzubeziehen. Die Höhe der vereinbarten Miete ergibt sich in erster Linie aus dem Überlassungsvertrag (Mietvertrag).
Praxis-Beispiel:
Der Eigentümer eines Einfamilienhauses vermietete die Immobilie nach der Trennung an seine ehemalige Lebensgefährtin. Es wurde eine Kaltmiete von 905 € vereinbart, von der ein „Nachlass Alleinnutzung“ in Höhe von 330 € abzuziehen war, sodass die Miete ohne Nebenkosten 575 € betragen hat. Die umlagefähigen Betriebskosten sollte die Mieterin tragen. Die Versorgungsverträge für Strom, Wasser, Gas und Müll sollte die Mieterin direkt mit dem jeweiligen Leistungserbringer abschließen. Auf die übrigen Kosten, die laut Vertrag jährlich abzurechnen waren, wurde eine Vorauszahlung von 45 € monatlich vereinbart (= 540 € im Jahr). Laut Vertrag war eine Differenz zu den geleisteten Betriebskostenvorauszahlungen innerhalb von einem Monat nach Zugang der Abrechnung bei der Mieterin auszugleichen. Der Kläger machte Werbungskosten geltend, in denen umlagefähige Betriebskosten in Höhe von 800,12 € enthalten waren. Das Finanzamt berücksichtigte nur die geleisteten Betriebskostenvorauszahlungen von 540 € und nicht die Nachforderung von 200,12 €. Das Finanzamt ging deshalb von einer teilentgeltlichen Vermietung im Umfang von 63,54% aus.
Beim Ansatz der ortsüblichen Miete ist der Gesamtbetrag der Betriebskosten einzubeziehen. Ortsübliche Miete ist die ortsübliche Kaltmiete für Wohnungen vergleichbarer Art, Lage und Ausstattung zuzüglich der nach der Betriebskostenverordnung umlagefähigen Kosten. Somit gehören zum Entgelt für die Gebrauchsüberlassung des Hauses auch die umlagefähigen Betriebskosten. Konsequenz: Bei der Gegenüberstellung zur ortsüblichen Miete sind somit auch die umlagefähigen Betriebskosten einzubeziehen.
Es kommt nicht darauf an, ob und gegebenenfalls in welcher Höhe der Vermieter das vereinbarte Entgelt für die Gebrauchsüberlassung bereits während eines laufenden Jahres tatsächlich vereinnahmt hat. Bei der Frage, ob eine (teilweise) unentgeltliche Gebrauchsüberlassung vorliegt, kommt es (entgegen der Auffassung des Finanzamts) auf die Zahlungsverpflichtung an.
Nach dem Mietvertrag schuldete die ehemalige Lebensgefährtin nicht nur die vereinbarte Kaltmiete, sondern auch die vom Kläger verauslagten umlagefähigen Betriebskosten von 800,12 €. Bei den Vorauszahlungen von monatlich 45 € sollte es nach den klaren Vereinbarungen im Mietvertrag nicht bleiben. Vielmehr sieht der Mietvertrag eine jährliche Abrechnung über die Betriebskosten vor, sowie die Verpflichtung, eine etwaige Abrechnungsdifferenz innerhalb von einem Monat nach Zugang der Abrechnung auszugleichen. Für das Streitjahr ergab sich eine Nachforderung zu Gunsten des Klägers in Höhe von 260,12 €. Unter Einbeziehung dieses Betrages wurde die 66%-Grenze überschritten. Damit entfällt die Aufteilung der Wohnraumüberlassung in einen entgeltlich und in einen unentgeltlich vermieteten Teil.
